Met ingang van 1 januari 2023 verandert de regeling die de directeur/aandeelhouder verplicht om een minimum salaris op te nemen uit de bv waarvoor hij werkzaamheden verricht. Omdat de aanstaande wijziging in veel gevallen kan leiden tot een aanzienlijk hoger salaris dan tot nu, is het verstandig om te beoordelen of het loon ook in 2023 voldoet aan de fiscale minimumeisen.
Een aandeelhouder die werkt voor een bv waarin hij of zijn fiscale partner een belang van tenminste 5% heeft moet een minimum beloning ontvangen. Hiermee moet worden voorkomen dat een directeur/groot aandeelhouder (dga) zijn in box 1 te belasten loon zo laag houdt dat hij geen of weinig inkomstenbelasting en premies betaalt. Daarnaast wordt verhinderd dat met een kunstmatig laag gehouden inkomen toeslagen worden aangevraagd en gekregen.
De hoogte van dat loon moet ‘gebruikelijk’ zijn. Een gebruikelijk loon is volgens de regelgeving tot en met 2022 het hoogste van de volgende bedragen, uitgaande van een voltijdsdienstverband:
– 75% van het loon uit de ‘meest vergelijkbare dienstbetrekking’ van iemand die geen aandeelhouder is;
– het loon van de hoogst betaalde werknemer die geen aandeelhouder is;
– € 48.000 per jaar
Als de dga kan aantonen dat het loon van een meest vergelijkbare werknemer lager is dan € 48.000, dan mag het lagere loon worden uitbetaald. Dat geldt ook als de onderneming door het betalen van een gebruikelijk loon structureel zozeer in financiële problemen komt dat voor het einde moet worden gevreesd.
In de praktijk is niet altijd makkelijk vast te stellen hoe hoog het loon moet zijn. Een belangrijke vraag is; hoe je weet wat een ‘meest vergelijkbare dienstbetrekking’ is? De Belastingdienst heeft natuurlijk de beschikking over veel meer gegevens dan de individuele dga. Daarom is bepaald dat de dienstbetrekking waarmee wordt vergeleken bij zowel Belastingdienst als dga bekend moet zijn, en dat het daarbij behorende loon bekend is of redelijkerwijs geschat kan worden.
Behalve het gewone, periodieke loon tellen ook andere looncomponenten mee. Denk aan de bijtelling voor het privégebruik van een auto of een fiets, en aan vakantiegeld en bonussen.
Vrijgesteld loon dat is toe te rekenen aan de dga kan ook meetellen. Zo kan bijvoorbeeld een vrijgestelde reiskostenvergoeding tot het gebruikelijk loon worden gerekend. Ook bonussen die in de vrije ruimte worden uitbetaald en waarvoor de werkgevende bv de loonbelasting voor zijn rekening neemt zijn te beschouwen als loon.
Omdat het niet altijd eenvoudig is om overeenstemming te bereiken over de hoogte van een gebruikelijk loon mag het 25% lager zijn dan het vergelijkbare loon, maar niet minder dan € 48.000 per jaar. Van deze marge wordt in de praktijk veelvuldig gebruik gemaakt, althans tot en met 2022.
In de plannen voor 2023 vervalt de doelmatigheidsmarge. Een gebruikelijk loon moet vanaf dat moment 100% bedragen van het loon dat wordt verdiend in de meest vergelijkbare dienstbetrekking. Als het loon in het verleden op minder dan 100% daarvan is gesteld, moet het in 2023 worden aangepast.
Naar verwachting zullen veel dga’s het gebruikelijk loon moeten verhogen. De dga gaat daardoor in box 1 over een hoger loon inkomstenbelasting betalen. Bij een hoger arbeidsinkomen in box 1 kunnen de heffingskorting en/of de algemene heffingskorting lager worden, waardoor meer belasting wordt betaald. Het tarief over een verhoging van € 1.000 kan in sommige gevallen oplopen tot bijna 54%.
De hogere loonkosten zijn een aftrekpost voor de vennootschapsbelasting. Dat bespaart tot winsten van € 200.000 19% daarvan. Deze belastingbesparing zal doorgaans minder zijn dan de hogere belasting in box 1. De winst van de bv zal lager zijn, waardoor minder aan de dga kan worden uitgekeerd. Over een dergelijke winstuitkering is de aandeelhouder, vanaf 2024 tot € 67.000 inkomstenbelasting verschuldigd tegen een tarief van 24,5%, daarboven wordt het 31%. Hoeveel belasting per saldo meer verschuldigd zal zijn, moet individueel worden berekend.
Het is verstandig om voor 2023 te beoordelen of het op te nemen loon in fiscale zin een gebruikelijk loon is. Is het te laag, dan moet het worden verhoogd om ongewenste belastingheffing te voorkomen. Daarbij kunnen de volgende aspecten een rol spelen:
– Hoe is het loon samengesteld? Zijn er looncomponenten die niet zijn meegeteld?
– Is het aantal te werken uren waarmee rekening wordt gehouden nog juist?
– Is de vergelijking met de ‘meest vergelijkbare dienstbetrekking’ nog wel juist?
Het gebruikelijk loon wordt per jaar vastgesteld. Een eventuele aanpassing kan in de loop van het jaar worden uitgevoerd.
Wordt in de ogen van de Belastingdienst te weinig loon in aanmerking genomen, dan wordt alsnog loonheffing berekend over het tekort. Omdat te weinig loonheffing is aangegeven en afgedragen volgen naheffingsaanslagen, verhoogd met boetes en belastingrente.
Vanaf 2023 is het belang van een correcte vaststelling van een gebruikelijk loon aanzienlijk groter geworden. Het is helaas niet eenvoudiger geworden. Bij een heroverweging van het gebruikelijk loon waarbij wordt geconstateerd dat het loon hoger moet zijn, kan het voorkomen dat de bv-vorm niet meer passend is. Dan is het zinvol om te overwegen of de onderneming moet worden omgezet in een eenmanszaak.